作者：馬澤方

增值稅法第二十七條將小規模納稅人排除在“放棄優惠的，在三十六個月內不得享受該項稅收優惠”的適用范圍之外，并明確可以放棄單項增值稅優惠，有利于企業充分享受政策紅利健康發展。

相較于現行的增值稅暫行條例及其實施細則和營改增政策，將于2026年1月1日開始施行的增值稅法關于放棄享受增值稅優惠的規定發生變化。筆者認為，納稅人尤其是小規模納稅人應重視這些變化，吃透變化精神，充分利用有關規定促進其生產經營健康發展。

增值稅法關于放棄增值稅優惠的變化

增值稅法第二十七條規定：“納稅人可以放棄增值稅優惠；放棄優惠的，在三十六個月內不得享受該項稅收優惠，小規模納稅人除外。”相較于增值稅暫行條例實施細則和營改增政策，該條款關于放棄增值稅優惠的規定發生重要變化。

增值稅暫行條例實施細則第三十六條規定：“納稅人銷售貨物或者應稅勞務適用免稅規定的，可以放棄免稅，依照條例的規定繳納增值稅。放棄免稅后，36個月內不得再申請免稅。”

《財政部　國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第四十八條規定：“納稅人發生應稅行為適用免稅、減稅規定的，可以放棄免稅、減稅，依照本辦法的規定繳納增值稅。放棄免稅、減稅后，36個月內不得再申請免稅、減稅。”

通過以上比對可以看出，無論是增值稅暫行條例實施細則還是財稅〔2016〕36號文件，都規定納稅人可以放棄免稅或者免稅及減稅，36個月內不得再申請免稅或免稅及減稅，所涉及納稅人不區分增值稅一般納稅人還是小規模納稅人，一視同仁。

而增值稅法第二十七條規定最明顯的變化就是增加了“小規模納稅人除外”。也就是說，小規模納稅人如果放棄享受增值稅優惠，不受36個月內不得再申請享受該項稅收優惠的限制。

按理，既然是增值稅優惠，為什么納稅人還要放棄？這是因為在現實中，一些納稅人在一些情況下享受增值稅優惠特別是免稅優惠可能并不劃算。主要有兩種情況：一是由于免征增值稅項目對應的進項稅額不得抵扣，也就是銷項稅額免征，進項稅額不能抵扣，符合條件的企業如果享受有關免征增值稅項目，在銷項和進項差不多的情況下影響較小，但對于進項較多的企業而言，可能會得不償失；二是由于適用免征增值稅的應稅項目不得開具增值稅專用發票，符合條件的企業如果享受有關免征增值稅項目，就不能開具增值稅專用發票，這會導致其購買方不能抵扣進項稅額，從而稅負增加，不利于達成交易。因此，一些企業在一些情況下，出于自身經濟利益考慮，會希望放棄享受免征增值稅優惠。

現行小規模納稅人放棄減免稅的相關規定

近年來，國家對小微企業的扶持力度不斷加大，特別是將針對增值稅小規模納稅人的免稅和減按1％征收率的優惠常態化。之后，對小規模納稅人放棄減免稅的限制逐漸放寬。

《財政部　國家稅務總局關于增值稅納稅人放棄免稅權有關問題的通知》（財稅〔2007〕127號）第三條規定：“納稅人一經放棄免稅權，其生產銷售的全部增值稅應稅貨物或勞務均應按照適用稅率征稅，不得選擇某一免稅項目放棄免稅權，也不得根據不同的銷售對象選擇部分貨物或勞務放棄免稅權。”按照該規定，可以享受多項增值稅免稅項目的納稅人，如果放棄其中一項，其余免稅項目都要放棄。也就是說，不能選擇某一個免稅項目放棄免稅權，或根據銷售對象選擇放棄。

《國家稅務總局關于增值稅小規模納稅人減免增值稅等政策有關征管事項的公告》（國家稅務總局公告2023年第1號）第四條規定，小規模納稅人取得應稅銷售收入，適用月（季度）銷售額未超過10萬元（30萬元）免征增值稅政策的，納稅人可就該筆銷售收入選擇放棄免稅并開具增值稅專用發票。第五條規定，小規模納稅人取得應稅銷售收入，適用減按1％征收率征收增值稅政策的，應按照1％征收率開具增值稅發票。納稅人可就該筆銷售收入選擇放棄減稅并開具增值稅專用發票。

現實中，對于小規模納稅人來說，如果一個下游客戶向其索要3％征收率的增值稅專用發票，其要盡力滿足，否則可能導致交易失敗。但如果開具增值稅專用發票，按規定其要放棄可以享受的整個免稅或減稅項目，且36個月內不能再申請享受。這顯然會削弱有關扶持政策作用的發揮，不利于小規模納稅人發展。因此，國家政策放寬了對小規模納稅人放棄免稅或減稅的限制，使其可以根據自身需要選擇放棄免稅或減稅優惠支持。一是使其可以就單筆銷售收入選擇放棄免稅或減稅，而不再是放棄整個免稅或減稅項目；二是使其可以隨時放棄免稅或減稅優惠，不受36個月限制。這體現了增值稅政策對小微企業扶持的常態化，有利于小微企業發展。

增值稅法有關放棄優惠規定的其他變化

筆者認為，從增值稅法第二十七條文義來看，該法條除了將小規模納稅人排除在“放棄優惠的，在三十六個月內不得享受該項稅收優惠”的限制之外，還有以下兩方面變化：

一是納稅人可以放棄單項增值稅優惠。

根據財稅〔2007〕127號第三條規定，可以享受多項增值稅免稅項目的納稅人，如果放棄其中一項，其余免稅項目都要放棄。而根據增值稅法第二十七條規定，納稅人放棄增值稅優惠的，在36個月內不得享受“該項稅收優惠”。筆者認為，這意味著納稅人可以放棄一項稅收優惠，該項稅收優惠在36個月內不得申請享受，但其他優惠不受影響。比如，增值稅法規定，農業生產者銷售自產的農產品免征增值稅，農業機耕免征增值稅。如果一個納稅人同時享受銷售自產農產品免稅優惠和農業機耕免稅優惠，其放棄享受其中一項免稅優惠，可以繼續享受另一項免稅優惠。這對該納稅人來說，顯然是利好，有助于促進發展。

需要注意的是，對于增值稅一般納稅人來說，放棄的是一項增值稅優惠，而不是像小規模納稅人那樣就單筆銷售收入選擇放棄增值稅優惠。至于同一項增值稅優惠下的細分類別是否可以選擇放棄，比如納稅人既種糧食又種蔬菜，糧食和蔬菜均為其自產農產品，是放棄銷售糧食免稅優惠，銷售蔬菜仍享受免稅優惠，還是放棄前者也就放棄了后者，尚待后續政策進一步明確。

二是所有增值稅優惠都受有關再申請時間的限制。

增值稅暫行條例實施細則第三十六條是就“可以放棄免稅”作出規定，財稅〔2016〕36號文件是就“可以放棄免稅、減稅”作出規定，但增值稅優惠政策不止免稅、減稅，還有即征即退、加計抵減等優惠。那么，放棄有關非免稅、減稅的增值稅優惠，是否不受現行增值稅政策有關“在三十六個月內不得享受該項稅收優惠”規定的限制？筆者認為，增值稅法第二十七條關于放棄優惠，所用表述是“增值稅優惠”，從文義來看，應理解為放棄的只要是增值稅優惠，就受有關再申請時間的限制。

另外，《國家稅務總局關于明確二手車經銷等若干增值稅征管問題的公告》（國家稅務總局公告2020年第9號）第五條規定：“一般納稅人可以在增值稅免稅、減稅項目執行期限內，按照納稅申報期選擇實際享受該項增值稅免稅、減稅政策的起始時間。”這意味著，符合條件的一般納稅人可以選擇開始享受免稅、減稅政策的時間，即可以先不享受免稅、減稅政策，繳納增值稅，之后在規定期限內合適的時間再開始享受免稅、減稅政策。增值稅法實施后，有關條款規定的精神是否保留，有待后續政策予以明確。

（作者單位：國家稅務總局北京市稅務局）